עקרי תיקון מספר 76 לחוק מיסוי מקרקעין

הרפורמה במיסוי מקרקעין לשנת 2014 

עקרי תיקון מספר 76 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, רכישה) התשל"ג – 1973. 

החל מיום 1.8.2013 נכנס לתוקפו תיקון מספר 76 לחוק מיסוי מקרקעין המהווה מהפכה של ממש במיסוי רכישה ומכירה של דירות מגורים. למעשה מדובר בהטלת מס שבח גורף בשיעור של 25% על רווחים ריאליים מהשקעות בדירות מגורים, כמו המס המוטל על השקעות הוניות אחרות בישראל ואף יותר מכך. 

המס הוטל החל מיום 1.1.2014 על כל מכירה של דירה אשר לבעליה דירה נוספת, ללא כל קשר לשווי הדירה, לניצול הפטורים בעבר או אם מדובר בדירת המגורים האישית של המוכר וכל שאר דירותיו הנוספות הן בשווי נמוך. 

לכן, ראוי כי משקיעי דירות או כל יחיד בעל יותר מדירת מגורים יחידה המתעתד למכור את דירתו או לרכוש דירה יכלכל את צעדיו טרם ביצוע העסקה. 

תחילה נסקור את השינויים שחלו בעניין מס הרכישה: 

להלן בקצרה עקרונות הבסיס לפיהם הוגדל שיעור מס הרכישה החל מיום 1.8.2013 ויוטל מס שבח על שוק הדירות להשקעה החל מיום 1.1.2014 כדלקמן: 

מס רכישה

אבחנה בין "תושב ישראל" ל"תושב חוץ" 

מעתה רק תושב ישראל יהיה זכאי להקלות במס רכישה בעת רכישת דירה יחידה ולהקלות בפטור ממס שבח בעת מכירת דירה יחידה. בכפוף לחריגים שיפורטו להלן, תושב חוץ לא יהא זכאי להקלות במס רכישה ולפטורים ממס שבח הקבועים בחוק. 

שיעור מס רכישה הוגדל ל- 6% משווי הרכישה

למעט ברכישת בניין או דירת מגורים. 

שיעור מס הרכישה יישאר 5% רק כאשר לזכות הנרכשת יש תב"ע המתירה בנייה של דירה אחת לפחות עליה והתקבל היתר בנייה לבניית הדירה תוך 24 חודשים מיום הרכישה ולמעט כאשר מס הרכישה מותר לניכוי לפי פקודת מס הכנסה (קבלנים וסוחרי מקרקעין) וחריגים נוספים הקבועים בתקנות. 

ישנם מצבים בהם מומלץ לרכוש דירות שלא יושלמו ולא יהיו ראויות למגורים עדיין וכך לשלם מס רכישה נמוך יותר מאשר זה שישולם בגין דירה נוספת. 

לעניין מס הרכישה – אין חשיבות לאזרחות או לשאלה האם לתושב חוץ אין דירות גם בחו"ל אולם למעמדו של תושב החוץ יש נפקות בקשר לחיוב במס הכנסה, ביטוח לאומי וביטוח בריאות – לכן אין למהר ולבקש להיחשב כתושב ישראל במקרי ספק. 

מס רכישה בהקצאת זכויות באיגוד מקרקעין

יחושב וישולם במועד ההקצאה לפי שווי המקרקעין שבאיגוד ולא לפי שווי הזכויות שהוקצו באיגוד. 

 להלן מדרגות המס על הרוכש דירת מגורים יחידה החל מיום 16.1.2022 ועד 15.1.2023:
בהתאם להוראות סעיפים 9(ג1ג)(3) לחוק, רוכש של דירת מגורים יחידה (בהתאם להגדרות בחוק) החל מיום 16.1.22 ועד ליום 15.1.23 יחויב במס רכישה בהתאם למדרגות להלן:

  על חלק השווי שעד 1,805,545 שקל – לא ישולם מס

    על חלק השווי העולה על 1,805,545 שקל ועד 2,141,605 שקל – 3.5%    על חלק השווי העולה על 2,141,605 שקל ועד 5,525,070 שקל – 5%
על חלק השווי העולה על 5,525,070 שקל ועד 18,416,900 שקל – 8%
על חלק השווי העולה על 18,416,900 שקל – 10%

לדוגמה: רכישת דירת מגורים יחידה (כהגדרתה בחוק) בסך של 2,200,000 שקל:
על חלק השווי שעד 1,805,545 שקל – לא ישולם מס
על חלק השווי העולה על 1,805,545 שקל ועד 2,141,605 שקל ישולם מס בשיעור 3.5%  =  11,762 שקל
על חלק השווי העולה על 2,141,605 שקל ועד 2,200,000 שקל ישולם מס בשיעור 5%  =  2,920 שקל

סה"כ מס רכישה לתשלום – 14,682 שקל (לעומת 17,727 שקל לרכישות בין 16.1.21 ל-15.1.22).

   להלן מדרגות מס הרכישה אשר חלות על רכישת "דירה נוספת" (שאינה יחידה):

בהתאם להוראות סעיף 9(ג1ו) לחוק רוכש דירת מגורים (שאינה דירת מגורים יחידה) מיום 16.1.22 ועד ליום 15.1.23 יחויב במס רכישה בהתאם למדרגות להלן:

    על חלק השווי שעד 5,525,070 שקל  – 8%
על חלק השווי העולה על 5,525,070 שקל  – 10%

שיעורי ‏מס ‏הרכישה‏ המחושבים לעולים החל מיום- 16.01.2022 ועד ליום- 15.01.2023: 
עד לסכום של 1,902,945 – ₪ 0.5% . מעל ל- 1,902,945 – ₪ 5% .

ברכישת דירה יחידה מיום 1.1.2015 ואילך 

יחולו מדרגות מס רכישה בשיעורים של 0%, 3.5%, 5%, 8%, ו- 10%. 

התנאים נשארים זהים לגבי הגדרת דירת מגורים יחידה. 

יש לשים לב שהיות והוגדל מס הרכישה על מקרקעין בכלל ועל רכישת בניין או דירות רצוי לשקול הקטנת מס על ידי רכישות של זכויות במקרקעין בנפרד  מזכויות שאינן מקרקעין כגון: מיטלטלין מחוברים שלא בדרך קבע, מוניטין וכיו"ב. 

מס שבח

הטלת חיוב מס שבח במכירת "דירת מגורים מזכה"

חיוב מס שבח במכר דירה נוספת מיום 1.1.2014 ואילך 

מס השבח מוטל על חלק השבח הריאלי המתייחס לתקופה מ"יום המעבר" שהנו 1.1.2014 ועד למועד מכירת הדירה ביחס לכלל תקופת החזקת הדירה. שיעור מס השבח יהיה 25% מהשבח הריאלי היחסי מיום המעבר ועד יום המכירה. 

פטור במכר דירה מיום 1.1.2014

חלק מהשבח הריאלי עד ליום 1.1.2014 יהיה פטור ממס שבח בכל מכירת דירת מגורים מזכה, ללא קשר לכמות הדירות ומועדי מכירתם בעבר. 

בתקופת המעבר שהנה מיום 1.1.2014 – 31.12.2017 יוגבל הפטור עד שתי דירות בלבד. 

הפטור יחול גם על מכר זכויות בנייה נלוות לדירה הנמכרת עד תקרות הסכומים בסעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין. 

מכירת דירה יחידה מיום 1.1.2014

תהא פטורה ממס שבח לחלוטין באם היא עומדת בתנאי החוק לעניין "דירת מגורים מזכה" והמכירה עומדת בתנאים כדלקמן: 

1. המוכר הנו "תושב ישראל" או "תושב חוץ" – שאין לו דירת מגורים במדינה בה הוא תושב והמציא אישור על כך משלטונות המס במדינת התושבות שלו.  

למעט, כמדובר בתושב חוץ המוכר דירה הנמכרת בתמורה לקבלת שירותי בנייה בבניין שיבנה על הקרקע שעליה נמצאת הדירה. 

1. תקרת הפטור מוגבלת עד לשווי מכירה העולה 4.5 מיליון, השווי העולה על תקרה זו יהיה חייב במס שבח יחסי לגבי תקופת ההחזקה מיום 1.1.2014 ואילך ביחס לכלל תקופת ההחזקה בדירה – ליניארי רגיל.
2. אין למוכר דירה אחרת בישראל ובאזור. 
3. הדירה הייתה בבעלות המוכר לפחות 18 חודש מאז שהייתה ראויה למגורים. 
4. המוכר לא מכר במשך 18 החודשים שקדמו למכירה דירה אחרת בפטור זה. 
5. חלקו של המוכר הוא שליש לפחות מהזכויות בדירה הנמכרת. 
6. יש למוכר דירה נוספת אשר נרכשה כתחליף לדירה הנמכרת ב- 18 חודש שקדמו למכירה או שהדירה הנוספת הושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני 1.1.1997 או שחלקו של המוכר בדירה הנוספת אינו עולה על שליש. 
7. המוכר לא קיבל עבור דירה אחרת פטור לפי סעיף זה, בשל העובדה שהדירה הנמכרת הייתה מושכרת בשכירות מוגנת לפני 1.1.1997 ולכן אפשרה פטור דירה יחידה לאותה דירה אחרת. 
8. הדירה התקבלה בירושה ממוריש היה בן זוג, הורה או בן זוג של צאצא של המוריש, ולמוריש הייתה רק דירת מגורים אחת לפני פטירתו, אף אם המוריש לא היה פטור ממס בשל המכירה אם היה בחיים בעת המכירה. 
9. למוכר אין דירת מגורים בבעלות איגוד, אשר הוא מחזיק למעלה משליש מהזכויות בו. 
10. פטור זה לא יחול לגבי מוכר דירה יחידה עד ליום 31.12.2017 אשר ביום 1.1.2014 היו בבעלותו שתי דירות לפחות. 

התנאים הנם חלים על המוכר במצטבר. 

מכירת דירה נוספת מיום 1.1.2018 ואילך 

תהיה חייבת במס שבח בשיעור 25% על חלק השבח הריאלי היחסי לתקופת הבעלות בדירה מיום 1.1.2014 ועד יום המכירה ופטור ממס שבח מיום הרכישה ועד יום 1.1.2014. 

משנת 2018 ישנה הטבה משמעותית לבעלי ההון – מרובה דירות

אדם בעל 5 דירות מגורים להשקעה אינו צריך להמתין 20 שנה על מנת למכור את הדירות בפטור כפי שהיה נהוג בהתאם לחוק הישן ואילו מתחילת 2018 הוא יוכל למכור בהטבה את כל הדירות באופן מיידי עם הטבת מס משמעותית – לפי חישוב ליניארי מוטב אשר מוחק למוכר הסכום המס שנצבר עד לשנת 2014 ומחייב רק החל מיום 1.1.2014 ב 25% מס. בכך המחוקק נתן הטבה משמעותית לבעלי ההון – בעלי נכסי מקרקעין. 

מתן זכות במקרקעין לרבות דירה במתנה ללא תמורה מיחיד לקרובו

תהא פטורה ממס רק בהעברה לבן זוג, הורה, הורה הורה, צאצא, צאצאי בן זוג ובני זוגם וכן בהעברה לאח או אחות רק לגבי זכות שקיבלו מהורה או הורי הורה בלא תמורה או בירושה.     

מכר דירה שנתקבלה במתנה

מיום 1.8.2013 ועד 31.12.2013 יינתן פטור ממס שבח במכירה בתקופת המעבר, בכפוף לתקופות הצינון כפי שמופיעות בחוק טרם התיקון ויראו את נותן המתנה כמוכר לעניין תנאי המכר בתקופת המעבר עד ליום 31.12.2017. 

החל מיום 1.1.2014 תקופות הצינון יהיו לפי שלוש שנים אם הדירה שימשה דרך קבע למגורי המוכר או ארבע שנים אם לא שימשה למגורי קבע של המוכר. 

פטור בגין דירה שהתקבלה בירושה ותימכר מיום 1.1.2014 ואילך

כאשר המוכר הנו בן זוגו של המוריש או צאצא שלו או בן זוג של צאצא ולפני פטירתו היה מוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד, יינתן פטור עד תקרת שווי מכירה בסך של 4.5 מיליון ₪. שווי מכירה מעל התקרה יחויב במס שבח יחסי רק לתקופה שמיום 1.1.2014 ואילך – לפי ליניארי מוטב. 

לסיכום האמור לעיל עולה כי למרות שהמס יוטל רק במכר דירה מיום 1.1.2014 הרי שבגלל שיטת החישוב הליניארית הרי שככל שמחרי הדירות לא יעלו או יקפאו אזי יוטל המס למעשה על השבח שצמח בשנים קודמות על הדירה באופן רטרואקטיבי. כמו כן, יש לשים לב שמס השבח היחסי יגדל ככל שהדירה תימכר במועד מאוחר יותר בשל התארכות תקופת החבות במס לעומת תקופת הפטור ממס. 

היבט נוסף שיש לקחת בחשבון הנו, הפחת. 

דהיינו, ככל שהדירה הנמכרת הייתה מושכרת, אזי מס השבח יגדל בשל צבירת הפחת השנתי בגינה אף אם הושכרה במסלול של 10% מס או בפטור ממס לכאורה. 

לכן, בכל מכירת דירה כאשר למוכר יש דירה אחרת יהיה צורך לערוך "שומה עצמית" על כל המשתמע מכך. 

מיסוי מקרקעין הנו אחד התחומים המורכבים והסבוכים ביותר בחקיקה הישראלית. אין שיעור מס אחיד במכירת דירת מגורים ולא ניתן לתת תשובה לחישוב המס באופן מיידי, יש לשקול כל מקרה לגופו בהתאם למועד הרכישה ומועד מכירה ואחוזי מס השבח/רכישה אשר נהוגים באותן שנים. 

ישנם מקרים בהם חל מס היסטורי ומיסוי אינפלציוני בנוסף למיסוי הריאלי או לחילופין שיעור מס שונה המחולק לשלוש תקופות שיעור מס שונה. 

לפיכך, טרם התחייבות למכירה ו/או רכישה של נכס מקרקעין מומלץ לפנות לבעל מקצוע, עורך דין המתמחה בתחום מיסוי מקרקעין ולברר מהו שיעור המס הצפוי בעת מכירה או רכישה. 

האמור לעיל אינו מהווה חו"ד משפטית ואינו תחליף לייעוץ משפטי. 

ליווי משפטי צמוד בעסקאות מקרקעין יכול לחסוך לרוכש בהוצאות רבות ובזמן יקר.